1.1 研究背景與研究意義

20 世紀初，內部控制理論在美國起源，最初的內部控制手段僅限于職務分離和賬目核對。牽制階段內部控制目的是查錯防弊，主要是對行為人的控制以形成上下牽制、左右制約的牽制體系。到了 20 世紀 70 年代，學術界和實務界紛紛認識到，企業的管理控制過程中對人的管理十分重要，因此，將對人的管理控制構成了控制環境之一納入內部控制范疇，改變了傳統的內部會計控制、內部管理控制的劃分方式。由此內部控制理論得到進一步升華，控制層面上升至對企業層面的控制。1992 年 9 月，COSO委員會發布了《內部控制：整合框架》標志著內部控制進入了整合框架階段。基于對企業風險的控制，該框架列出了三大目標和五大要素，強調風險評估在內部控制中的重要作用，認為信息與溝通是強化內部控制的重要途徑。隨后 COSO 委員會于 1994年、2003 年和 2013 年分別對該框架進行了增補和修訂，內部控制逐步納入到風險管理框架下。風險管理框架下的內部控制曾一度被認為是目前內部控制研究領域的前沿，然而伴隨著國外眾多擁有健全內部控制制度的大公司在金融危機的背景下依然未能逃脫被兼并收購的厄運，內部控制理論受到了嚴重質疑，進而引發國內外相關領域研究者對內部控制評價的深入研究。2013 年 5 月，最新的內部控制框架基于原有的內控五要素提出了 17 條核心內控原則大大的增強了原有五要素的可操作性，并為指導企業進行內部控制自評提供了新的參照體系指引。 2008 年，財政部會同“三會一署”借鑒 COSO 的整合框架制定了《企業內部控制基本規范》，并于 2010 年發布了《企業內部控制配套指引》，其中包括 18 項《應用指引》、《評價指引》和《審計指引》。《基本規范》、《應用指引》、《評價指引》和《審計指引》共同構成了一個相輔相成的整體，這標志著適應我國企業實際情況的中國企業內部控制規范體系基本建成。內部控制的持續改進對企業實現戰略目標具有促進作用，目前，國內大型國有企事業單位都在一定程度和范圍內建立了內部控制，基本業務的內部管理可以說是有章可循。但遺憾的是，在實踐的過程中很多企業使得內部控制流于形式，沒有達到預期效果。同時，由于企業所處的外部環境的不斷變化使得內部控制的設計也需要不斷優化以適應自身需求，這就要求企業定期進行內部控制自我評價來完善企業內部控制以促進企業目標的實現。 

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1.2 國內外研究現狀及評述

Saaty（1977）在運籌學領域首次提出了層次分析法（AHP），該方法將與決策相關的指標分解為具體目標、準則及方案等層次，為決策提供了定性和定量的分析條件[1]。Zadeh（1965）首次提出了模糊集合的概念，模糊理論中的模糊綜合評價體系已經相對完整[2]。Kopp 和 ODonnell（2005）發現采用流程方式評價內部控制，對內部控制評價的業績較好，因此，認為按流程組織內部控制要素更為有效[3]。Bierstaker 和Thibodeau（2006）對評價人員的內部控制評價行為進行了研究，發現評價人員在識別內控設計缺陷時，采用調查表方法評價比單純的文字描述更有效[4]。Leary 和 Iselin（2006）通過研究發現采用不同的評價方對評價結果影響不顯著[5]。Coopers 和 Lybrand（2000）在對 COSO 委員會 1992 內控框架發布 4 年后的調查顯示，96%的經理人員認為風險分析對于組織的成功至關重要[6]。Parveen（2006）認為內部控制的評價標準不統一很可能會導致評價結果的可比性受到質疑[7]。Ashbaugh和 Skaife（2007）發現在 SOX 法案頒布前，經營復雜、短期組織多變、會計風險高、審計師變更頻繁、內部控制資源少的公司自愿披露內部控制缺陷[8]。Gupta（2008）發現上市公司管理層普遍認為 COSO（1992）內部控制框架并不是一個很好的評價標準。由于 COSO 報告以原則導向為基礎，缺乏一個以管理層為中心、以風險導向為基礎的實施指南，因此公司管理層在對內控有效性評價時，很少將其當作評價框架或標準[9]。Jokipii（2009）將內部控制的有效性定義為管理層對企業內部控制目標實現水平的了解，并通過網上問卷對 744 家芬蘭公司的內部控制有效性進行了調查[10]。COSO 委員會（2013）最新發布的《內部控制-整合框架》提出了 17 條核心原則，增強了原有五要素的可操作性[11]。 

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第 2 章 內部控制評價相關理論基礎 

 

2.1 內部控制相關概念

內部控制是組織實現個人目標與企業目標達到一致而建立的一系列方法、措施、程序。一般來說作為現代管理手段之一，內部控制落實于具體業務流程，體現于各項制度和各類執行證據之中，使企業在正常運營過程中能夠自發地防止錯誤。傳統的理解認為內部控制是組織為了減少決策失誤和工作缺陷而實施的控制，這些控制可能是內部監控，也可能是管理手冊和各種規章制度。從這個意義上來看，內部控制實際上包含兩個層次，第一層是指所有者等外部利益關系人對管理者實行的控制，第二層是指管理者對生產經營過程的控制。內部控制是公司的董事會、管理層以及其他人士為實現以下目標提供合理保證而實施的程序：運營的效益和效率，財務報告的可靠性和遵守適用的法律法規[47]。內部控制發展到風險管理框架下，被認為是管理風險的一種手段。但從另一方面看，如果對某項業務或者某個目標的實現提供合理保證，那么風險管理就是保證內部控制有效性的一項技術，通過分析、評估可以確定具體的內部控制措施。 

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2.2 內部控制評價概述 

內部控制評價作為一種事后評價，通過評價確定內部控制是否有效，是否有助于實現企業目標。通過對評價結果分析，找出影響企業目標實現的內控缺陷并提出優化建議完善企業內部控制系統，從而達到提高企業完成目標的效率[49]。 內部控制評價在內部控制系統中起著信息反饋的作用，它是完善內部控制的關鍵環節。薩班斯 404 法案的出臺后，內部控制評價開始得到了管理層及類似機構的重視，并引發了國內外相關學者對內部控制評價的研究。企業進行內部控制自我評價的目的是為了保證企業的內部控制持續優化且有效運行，促成內部控制目標的實現。從內部控制評價意義來看，完善的內部控制系統可以通過日常管理控制手段來降低企業風險，提高經營效率。而企業的風險主要來源于違背外部強制性規定和較差的內部管理系統。內部控制目標與企業目標匹配的特性決定了，定期對企業內部控制進行評價并逐步完善企業內部控制系統對于企業目標實現意義重大。 從內部控制評價主體來看，分為外部評價和內部評價兩種。外部評價，作為提高審計效率的一種審計手段，評價范圍多集中在財務報告層面，評價模式目標導向。內部評價，是完善企業內部控制系統的一種管理手段，評價模式為要素導向。內部評價的主體較外部評價主體掌握更多的企業信息，因此，通過內部控制自我評價可以使評價主體更好地理解組織目標和其責任，從而增強控制意識。 從內部控制評價框架來看，評價框架是內部控制評價的依據，COSO 的五要素框架一直以來指導我國企業建設內部控制實踐，其可操作性在我國 2013 年最新頒布的《企業內部控制評價指引》中得到加強。新頒布的評價指引中明確表明企業可根據自身業務特點構建內部控制評價指標體系，實施內部控制評價[50]。 

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第 3 章 ZCLA 公司概況及內部控制現狀 ....... 15 

3.1 ZCLA 公司概況 ...... 15

3.2 ZCLA 公司內部控制現狀 .... 18 

第 4 章 ZCLA 公司內部控制評價及分析 ....... 24 

4.1 ZCLA 公司內部控制評價 .... 24 

4.2 ZCLA 公司內部控制評價結果及分析 ..... 31

第 5 章 ZCLA 公司內部控制優化 ..... 35

5.1 ZCLA 公司控制活動優化 .... 35

5.2 ZCLA 公司風險應變能力優化 .......... 39

5.3 ZCLA 公司信息技術應用優化 .......... 43

 

第 5 章 ZCLA 公司內部控制優化 

 

本文通過對 ZCLA 公司內部控制評價得出其內部控制基本有效，有待改進的結論。但對于公司的管理層來說，需要知道內部控制具體哪些方面存在不足，有什么優化方式來完善企業的內部控制。在前文的評價結果和分析基礎上，接下來筆者將進一步對ZCLA 公司的內部控制優化建議進行闡述。 

 

5.1 ZCLA 公司控制活動優化

ZCLA 公司對外包倉庫的監管要及時督導整改缺陷和追責。外包倉庫監管主要是對外包委托收儲庫點的管理控制，確保租賃庫有基本的資質條件，如糧食收購資格、工商登記、農發行開戶、自有倉容、倉房條件、設施配備、人員等。在基本資質條件上，要對管理水平和信用水平進行考核，在收儲銷售出庫等方面 3 年內無違規記錄。外包倉庫在租倉收儲過程中出現違規行為的要追究有關人員管理責任，同時要提升外包倉庫的管理能力和業務能力。在糧食購銷出入庫期間，ZCLA 公司向每個外包庫派出至少 5 名在職工作人員。這些人主要負責外包庫點新入糧食的質量和存儲類型等關鍵環節的業務，如檢驗檢斤環節、票據復核環節以及糧款結算等。其中檢驗化驗人員需要參加專業培訓，保證人數能夠支持收購糧食的檢驗工作。儲存保管期間保管員，由 ZCLA 公司派出對糧食存儲安全熟悉的保管員負責日常糧食保管工作。保管員的配備，每 4000 噸糧食至少要配備 1 名且每個外包庫點至少 2 名。對于托市糧食的收儲，ZCLA 公司應于收儲工作啟動前向外包倉庫派出工作人員名單及其崗位職責等情況報外包倉庫所在地糧食行政管理部門備查，同時應通過對租賃設施進行封閉管理，避免與其自營業務發生交叉。

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結論 

 

本文在對 ZCLA 公司內部控制現狀及主要業務流程進行詳細介紹的基礎上，從ZCLA 公司經營業務的特殊性出發，結合最新的企業內部控制評價指引，對 ZCLA 公司進行內部控制評價。本次內部控制評價采用了多層模糊綜合評價模型，對 ZCLA 公司內部控制進行評價，通過對評價結果分析和研究論文得出結論： （1）ZCLA 公司內部控制基本有效 對 ZCLA 公司內部控制進行模糊綜合評價打分，得分為 76.97 分。從評價分值對應的整體有效性等級來看，ZCLA 公司內部控制基本有效有，待改進。 （2）ZCLA 公司風險評估與控制活動以及信息與溝通部分存在內部控制缺陷 ZCLA 公司風險應變能力較差沒有建立風險數據庫以及風險應對策略靈活選擇機制，客戶檔案管理缺失，輪換出入庫環節職能重復，全面預算管理執行不到位，沒有形成對外包倉庫監管機制，沒有考慮信息技術應用的安全問題等。 （3）ZCLA 公司內部控制優化建議 ZCLA 公司應該建立并及時更新外部內部風險數據庫，完善客戶檔案并進行動態管理，梳理輪換出入庫環節職能，落實全面預算管理，加強外包倉庫管理和業務能力監管和培訓，增加內部控制評價指標考慮信息技術應用的安全問題，彈性和管理以及應用信息技術進行內部控制評價提高完善內部控制的效率效果。 總而言之，內部控制評價及優化需要考慮各個部門的協調配合，同時鼓勵全員參與其中。改進適度簡化冗雜的制度，可以提高效率和可操作性，將晦澀難懂的理論描述量化，做到文字說明通俗易懂，條理分明。 

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參考文獻（略）