1.1 研究背景及意義

自 1996 年開始探索表外業務以來，我國商業銀行的表外業務呈現出快速增長的態勢。截至 2014 年底，我國銀行業金融機構的表外業務（含委托貸款和委托投資）余額為 70.44 萬億元，較上年末增長 22.07%；表外資產規模相當于表內總資產規模的 40.87%，較上年末提高了  2.75 個百分點1。 表外業務的快速擴張，一方面是商業銀行規避政策監管、降低資金成本的需要。自2008 年金融危機以來，監管機構以維護金融安全、防范金融風險為目的，通過控制信貸規模總量、提高資本充足率等手段對商業銀行實施宏觀審慎管理，由于表外業務繞開了監管層的上述限制、不受信貸規模和資本充足率的約束，能夠降低商業銀行的資金占用成本，因而一時間銀行業推出的表外創新產品此起彼伏。 表外業務的快速擴張，另一方面也是商業銀行拓寬收入來源、提高盈利水平的需要。隨著利率市場化進程的不斷推進和銀行同業競爭的加劇，商業銀行通過存貸利差獲取收入的空間進一步收窄，迫切地需要擴展傳統信貸業務之外的其他業務，拓寬非利息收入的渠道來源。于是，較低資金占用成本的表外業務無疑獲得商業銀行的極大青睞，成為商業銀行新的利潤增長點。 表外業務在快速擴張的同時也引發了一系列內部管理問題，尤其是風險管理問題。由于我國商業銀行對表外業務的管理較為薄弱，使表外業務面臨的各項風險十分突出。相對于表內業務，表外業務風險的隱蔽性更強、復雜性和破壞性更大。為了維護我國金融生態的穩定和安全，迫切需要將銀行表外業務所面臨的風險準確及時充分的揭示在社會公眾和監管機構面前，這就引出了銀行表外業務信息披露的必要性。完善商業銀行表外業務的信息披露，不僅可以改善銀行內外部之間的信息不對稱情況，通過有效率的信息傳遞和信息共享使銀行外部做出有效率的監管或決策行為，防范表外業務風險的延緩暴露導致的金融系統風險、減少決策者的決策成本和資金損失；銀行內部也可以通過不斷完善的信息披露實踐，提高自身對表外業務風險的重視程度，主動接受起外部監管層和社會公眾的監管和約束，提高風險管理和公司治理水平，實現良性、有序和長遠的發展。 

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1.2 文獻綜述

Lazarus Angbazo（1997）1對銀行利率、風險和表外業務信息披露三者之間的關系進行實證研究，研究結果表明銀行的表外業務信息披露與銀行的利率等風險具有相關性。 Daniel Kaufmanr &Tara Vislr-wanath（2009）2通過對表外業務更加透明的監管進行成本收益分析，認為表外業務信息特別是重要會計信息披露可能會影響商業銀行的競爭力。因此，政府應當明確對表外業務的會計信息披露的內容、格式和規范，強化銀行的表外業務會計信息披露。 Christian Calms &Raymond Theoret（2010）1闡述了表外業務披露的必要性。通過加拿大銀行業表外業務開展情況的調查研究發現：表外業務雖然已成為銀行新的利潤增長點，但也增加銀行經營的風險。 Nicoletla Sawidou  （2012）2通過實證方法研究市場風險信息披露程度與銀行規模、地域分布之間的關系。結果表明不同規模、不同地域的銀行的市場風險的信息披露程度上存在明顯差異，而且信息披露質量與銀行規模成正比。 Veliota Drakopoulou  （2014）3通過調查上市公司衍生金融工具的持有情況，發現其持有目的、風險管理政策方面的披露不符合美國相關規范的強制性要求，從而提出加強對金融衍生工具披露的社會監督等建議。 

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2 商業銀行表外業務會計信息披露概述

 

2.1 商業銀行表外業務概述

表外業務有狹義和廣義之分：狹義的表外業務，又稱或有事項類表外業務，是指構成銀行或有資產、或有負債，在一定條件下可以轉化為表內資產或負債的業務；廣義的表外業務泛指銀行從事的所有不在資產負債表中反映的業務，包括狹義的表外業務及結算、代理等金融服務類表外業務1。 由于金融服務類表外業務的開展對商業銀行風險承擔的影響較小，也不大會影響銀行未來表內的資產和負債，國際上或者國內的監管法律和規范所約束的通常是風險較高、較可能轉化為表內項目的或有事項類表外業務。因此，本文所研究和探討的表外業務也僅指或有事項類表外業務，即巴塞爾委員會定義的狹義表外業務。同時，結合表外業務發展的最新實際，本文將我國上市銀行的創新型表外業務——通道業務的會計信息披露情況作為本文研究的重點。 

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2.2 表外業務會計信息披露概述

會計信息披露是指會計主體將直接或間接地影響到使用者決策的重要會計信息以公開報告的形式提供給信息使用者2。這里的會計信息既包括揭示會計主體財務狀況和經營成果的財務信息，也包括經營分析與預測、公司治理、風險管理等非財務信息。會計信息披露的載體為財務報告，包括會計報表、報表附注和其他相關資料。由于表外業務在發生時不符合資產、負債的確認條件，不在會計報表（資產負債表）中反映，因而針對表外業務的會計信息披露主要見諸于報表附注和其他說明資料中。從會計信息披露的定義可以看出，會計信息披露的目標是為信息使用者提供決策有用的會計信息。對于表外業務，其會計信息披露的目標可以更具體的定義為，為信息使用者（監管機構）提供決策（政策制定）有關的表外業務信息。對于股東、債權人、委托人來說，只有商業銀行提供詳實的表外業務會計信息，這些資金提供者才能根據公開的表外業務開展和損益情況信息，判斷其對銀行財務狀況和經營成果造成的影響，做出更理性的投資決策；對于監管機構來說，只有商業銀行提供詳實的表外業務會計信息，監管層才能掌握商業銀行的實際信貸規模和投資風險等信息，做出適當的宏觀監管政策和行業監管政策。  

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3 我國上市銀行表外業務會計信息披露的現狀研究 ........... 17 

3.1 我國上市銀行表外業務會計信息披露情況分析 ......... 17 

3.1.1 承諾擔保業務會計信息披露情況分析 ..... 17 

3.1.2 衍生交易業務會計信息披露情況分析 ..... 20 

3.1.3 通道業務會計信息披露情況分析 ......... 23 

3.2 我國上市商業銀行表外業務會計信息披露存在的問題 ............ 25 

4 我國上市銀行表外業務會計信息披露存在問題的原因分析 ............ 31 

4.1 制度層面的原因 ........ 31 

4.1.1 缺乏針對通道業務的信息披露規范 ....... 32 

4.1.2 已有規范對表外業務信息披露的要求比較寬泛 ...... 33 

4.1.3 披露規范不統一，監管機構之間缺乏溝通合作 ...... 34 

4.2 銀行層面的原因 ........ 35 

5 完善我國上市銀行表外業務會計信息披露的對策 ........... 37 

5.1 完善我國上市銀行表外業務會計信息披露的具體建議 ............ 37 

5.2 構建我國上市銀行表外業務的會計信息披露框架 ....... 39 

 

5 完善我國上市銀行表外業務會計信息披露的對策

 

從前兩章的問題總結和原因分析來看，完善我國上市銀行表外業務會計信息披露需要從披露內容和披露形式兩個方面入手。針對通道業務和傳統表外業務信息披露內容上存在的問題，本章分別提出相應的具體監管建議；針對監管機構之間缺乏有效合作導致的披露格式缺乏系統性和統一性問題，本章提出加強監管協調與交流合作、構建統一披露格式體系的建議。在此基礎上，本章還嘗試構建表外業務的信息披露框架，為商業銀行披露通道業務和傳統表外業務信息提供內容和形式上的參考。 

 

5.1 完善我國上市銀行表外業務會計信息披露的具體建議 

除了信用承諾、衍生金融工具外，目前還沒有針對通道業務建立專門的、統一的信息披露規范。為此，監管機構有必要加快建立通道業務的信息披露規范，規范通道業務信息的披露范圍、內容、原則及披露標準。隨著表外金融創新活動的增加，資產證券化、理財業務、信托受益權轉讓等創新型通道業務的風險不斷集聚，監管部門需緊跟業務發展，加強行業間的金融監管協調，借鑒國際先進經驗，及時要求商業銀行披露表外業務，尤其是通道業務的開展情況及風險收益狀況。 一部分表外通道業務具有一定的積極意義。例如：銀行提供代理服務的非金融機構直接融資，對于優化社會融資結構具有推動作用。而一部分表外通道業務，通過虛假的金融交易，故意利用會計漏洞，將表內資產騰挪轉移出表外，以達到規避資本監管和投資管制的目的。監管層因此有必要建立相關評價體系，對于積極意義的表外業務，監管層應加以引導和鼓勵，指導其完成表外會計信息的披露工作。對有弊無利的業務，監管層應加以限制，并著力開展相關業務會計核算研究，將能夠通過會計報表反映的表外通道業務納入表內核算，同時對其會計核算過程和信息披露內容進行規范。 

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結論

 

筆者借鑒巴塞爾委員會的衍生金融產品信息披露框架，對于市場風險：除了需要根據市場風險的類型披露風險的形成原因和管理方法外，對于市場風險計量的披露，可以結合 Va R 法、壓力測試、情景分析等多種方法的運用過程和結果。如運用 Va R 方法可以列示相關模型、參數、假設和結果信息。 對于流動性風險：也需要全面披露流動性風險的確認、計量和管理措施的詳細信息。此外，因為流動性風險與到期日相關，因此還應根據不同類型列示流動性風險項目的到期日信息。  

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參考文獻(略)